Профессиональное суждение бухгалтера как основа формирования учетной политики

Профессиональное суждение бухгалтера, как основа формирования учетной политики

Старовойтова (Химченко ) Г.В.

Особенностью учетной политики  года является то, что Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее - Закон) и Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки»,  утвержденный постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80 (введен в действие с 21 февраля 2014 года) (далее - НСБУ) последовательно трансформируют национальную систему бухгалтерского учета в соответствии с принципами МСФО.

При этом характерной особенностью современного бухгалтерского учета является неуклонное наращивание количества ситуаций, в которых требуется применение профессионального суждения бухгалтера (п. 5 ст. 9 Закона).

Так, в случае, когда в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета законодательством не установлен способ ведения бухгалтерского учета, такой способ самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных национальным законодательством или МСФО.

Перечисленные ниже регламентации международных стандартов, безусловно, содержат важнейшие аспекты формирования профессионального суждения.

В этом отношении МСФО существенно отличаются от белорусских нормативных актов по учету, в которых даже понятие "профессиональное суждение" не применяется. Поэтому предлагаю собственную трактовку экономического содержания понятия "профессиональное суждение" и его соотношение с учетной политикой.

Считаю, что профессиональное суждение не должно являться инструментом для устранения несовершенства законодательства. Полагаю, что профессиональное суждение должно применяться там, где необходимо учитывать специфику самой организации. Ведь именно эта специфика, учитывая многообразие особенностей организации, не может в полной мере быть регламентирована в нормативных документах по бухгалтерскому учету.

Рассматривая профессиональное суждение бухгалтера, следует учитывать, что его цель должна совпадать с общей целью бухгалтерского учета и финансовой отчетности - формирование достоверной информации о деятельности организации. При этом, не следует в данном определении перечислять и конкретные ситуации, в которых применяется профессиональное суждение. Таких ситуаций слишком много, их перечень невозможно сделать исчерпывающим, а определение профессионального суждения выглядело бы с таким перечнем слишком громоздким.

При соотношении «учетная политика - профессиональное суждение» следует правильно поставить акцент.  Не учетная политика является инструментом реализации профессионального суждения, а профессиональное суждение является основой учетной политики в современном бухгалтерском учете. Обратим внимание, что в сферу учетной политики входит в первую очередь проработка самих нормативных документов. И только в тех случаях, когда в нормативных документах отсутствует однозначно сформулированная норма, бухгалтер прибегает к профессиональному суждению. Кроме того, в рамках учетной политики рассматриваются сами принципы, методы, способы, приемы учета. Помимо умения формировать профессиональное суждение при составлении учетной политики, бухгалтер должен применять и все свои знания, умения и навыки практической работы.

Таким образом, профессиональное суждение является лишь одним из аспектов при составлении учетной политики бухгалтером. Вместе с тем нельзя не признать, что в современном бухгалтерском учете профессиональное суждение бухгалтера имеет все большее значение, поскольку увеличивается количество ситуаций, в которых бухгалтер должен формировать такое суждение.

Применяя профессиональное суждение  нормы первого в белорусской учетной практике  НСБУ следует рассматривать  следующим образом.

1. Принятая организацией учетная политика должна применяться последовательно из года в год. Целесообразно учетную политику утвердить один раз. Не надо утверждать новую учетную политику на каждый год или ежегодно издавать приказ руководителя о продлении действия "старой" учетной политики.

2. Однако в процессе функционирования организации нередко возникает необходимость внесения изменений в избранную учетную политику. Причинами для этого могут быть (ч. 7 ст. 9 Закона, п. 3 НСБУ):

• изменения законодательства РБ о бухгалтерском учете;
• разработка или выбор нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета.

Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации. Это означает, что организация может вносить дополнения в учетную политику по мере возникновения новых фактов хозяйственной деятельности, не имевших места ранее, а не пытаться при формировании учетной политики предугадать все возможные операции, которые будут осуществляться ею в будущем. Например, если организация, оказывающая услуги, начинает продавать покупные товары, ей потребуется установить порядок их учета.

Дополнения, внесенные в учетную политику, вводятся в действие с момента возникновения факта хозяйственной жизни, потребовавшего их внесения.

Изменения же можно ввести в учетную политику лишь с начала финансового года. Допустим, если организация, которая оценивает МПЗ при их списании по средней стоимости, решит перейти на способ по стоимости каждой единицы.

Изменение же учетной политики, вызванное поправками в законодательство, применяется с момента вступления в силу соответствующего нормативного акта. Причем если изменившийся закон обязывает организацию применять какой-то способ учета, то она обязана это делать, даже если изменения в ее учетную политику не вносились.

3. Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, финансовые результаты деятельности организации и (или) движение денежных средств, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно.

При ретроспективном отражении последствий изменения учетной политики исходят из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Такое отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период.

Кроме корректировки показателя "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" также пересчитывают значения связанных статей бухгалтерской отчетности за каждый отчетный период, представленный в отчетных формах. Эти показатели корректируются таким образом, как если бы измененная учетная политика применялась с начала возникновения соответствующих фактов хозяйственной деятельности.

Если же оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, то измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после его введения (перспективно).

Изменения или дополнения в учетную политику утверждаются приказом руководителя.

4. Учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством возложено ведение бухгалтерского учета организации (п. 1 ст. 9 Закона) и утверждается руководителем организации. При этом утверждаются:

• применяемые организацией виды учетной оценки активов и обязательств, способы ведения учета доходов и расходов, капитала в соответствии с нормами ст.12 Закона и национальных стандартов по бухгалтерскому учету и отчетности;
• план счетов бухгалтерского учета организации, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
• формы, разработанных организацией для применения первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации в той части, которая не определена Законом и нормативными правовыми актами Министерства  финансов Республики Беларусь;
• иные способы оценки активов и обязательств, влияющие на формирование достоверной бухгалтерской отчетности.