В качестве атрибута товара цена занимает важное положение в маркетинге. Она является элементом комплекса маркетинга, который способствует накоплению денежно-финансовых ресурсов (а следовательно, и всех иных) фирмой-товаропроизводителем. Другая деятельность в рамках маркетинга (исследование рынка, реклама, перемещение товаров) является затратной и осуществляется с расчетом на получение прибыли от вложенных средств.
При определении цены учитываются скидки, вызванные:
– сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);
– потерей товарами качества или иных потребительских свойств;
– истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;
– маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;
– реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.
Формально максимальный размер скидки, который организация может предоставить от уровня обычной розничной цены, составляет 30 процентов (предприятия-изготовители имеют право при поставке товаров иным субъектам хозяйствования определять применение установленных в соответствии с настоящей Инструкций розничных цен (с указанием их в качестве условия продажи в соответствующих договорах с покупателями (комиссионерами, поверенными) с предоставлением в пользу субъектов хозяйствования, осуществляющих торговую деятельность, торговых скидок в размере, не превышающем 30-процентный предельный уровень торговой надбавки).
Не надо обольщаться в отношении того, что налоговые органы с радостью воспримут подобную точку зрения. Вероятно, если организация все же нарушит 30-процентный предел отклонения цены, ей предстоит доказывать правомерность применения такой маркетинговой политики.
С точки зрения бухгалтерского учета величина выручки определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок).
Дальнейшие проблемы с бухгалтерским учетом скидок зависят от способа учета товаров, применяемых в организации. Как известно, торговые организации могут вести учет товара либо в покупных, либо в продажных ценах.
Организации оптовой торговли ведут, как правило, учет в покупных ценах, что позволяет не задумываться над организацией специального учета предоставляемых покупателю скидок. Организации розничной торговли могут вести учет как в покупных, так и в продажных ценах, но подавляющее число организаций розничной торговли выбирает именно последний способ учета. Это неизбежно приводит к использованию счета 42 “Торговая наценка”, на котором формируется разница между покупной и продажной стоимостью товаров.
Проблема учета скидок в организациях розничной торговли состоит в том, что товар отражается в учете по ценам реализации и любое изменение этих цен приводит к изменению остатков на счетах 41 “Товары” и 42 “Торговая наценка”. Обычно это осуществляется с помощью сторнировочной записи по дебету счета 41 и кредиту счета 42. Однако этим проблемы не исчерпываются.
Любой бухгалтер знает, что для отражения в бухгалтерском учете любой хозяйственной операции необходим документ, на основании которого эта операция и отражается на счетах бухгалтерского учета. На основании какого документа оформляются предоставленные покупателям скидки? Давайте рассмотрим всевозможные ситуации на примерах.
Пример 1. Организация оптовой торговли предоставляет своим покупателям накопительную скидку в размере 5% от стоимости товара, закупленного в течение месяца, если стоимость закупленного товара превысит 50000 руб. в месяц.
В начале августа покупателем приобретен товар на сумму 35400 руб., в том числе НДС – 5400 руб.
Дт 62 Кт 90 - 35400 отражена выручка от покупателя
Дт 90 Кт 68 - 5400 начислен НДС от выручки;
Дт 90 Кт 41 20000 списана стоимость реализованного товара
Дт 51 Кт 62 35400 получена оплата от покупателя
В середине августа покупатель приобрел товар на сумму 30000 руб., в том числе НДС – 4500 руб.
В соответствии с порядком предоставления скидок покупатель имеет право на получение скидки в размере 5% со стоимости первой и второй партии товара на сумму 2775 (30000 + 25500 х 5 %) руб.
Дт 62 Кт 90- 25500 отражена выручка от покупателя за вторую партию товара с учетом скидки
Дт 90 Кт 68 4500 начислен НДС от выручки
Дт 90 Кт 41 18000 списана стоимость реализованного товара
Дт 62 Кт 90 1500 (сторно) сторнирована сумма скидки за первую партию товара
Дт 90 Кт 68 1275 (сторно) сторнирован НДС со скидки за первую партию товара
Дт 51 Кт 62 27225 получена оплата от покупателя
Первичным документом, подтверждающим предоставление скидки, является счет на вторую партию товара. Фактически для покупателя скидка учитывается в цене второй партии товара, что может иметь различные негативные моменты как для покупателя, так и для продавца товара.
Один из таких моментов продемонстрирован в следующем примере.
Пример 2. Как и в первом случае, организация оптовой торговли предоставляет своим покупателям накопительную скидку в размере 5% при превышении стоимости товара, закупленного в течение месяца, свыше 50000 руб.
В начале августа покупателем приобретен товар на сумму 48000 руб., в том числе НДС – 7300 руб.
В течение месяца покупатель докупил товар на сумму 6000 руб., в том числе НДС – 915 руб. и, таким образом, получил право на скидку в размере 5% на сумму 2290 руб.
Если указанная скидка будет указана в счете на вторую партию товара, то размер этой скидки по отношению к стоимости второй партии товара составит 45%, что намного превышает установленный предел применения налогового контроля за ценами.
Вероятно, в этом случае либо необходимо переписать документы на первую партию товара, отразив приходящуюся на этот товар скидку, либо указать в счете на вторую партию товара, что предоставляемая скидка имеет отношение и к первой партии, сославшись на номер и дату товарных документов по отгрузке первой партии товара.
Размер скидки может зависеть не только от размера партии товара, но и от момента расчета за товар. Применение подобного рода скидок продемонстрировано на следующем примере.
Пример 3. Организация оптовой торговли предоставляет своим покупателям скидку в зависимости от сроков расчета за товар. При оплате партии товара на сумму свыше 10000 рублей скидка предоставляется в следующих размерах:
– 4% при расчете в течение первой недели;
– 3% при расчете в течение второй недели;
– 2% при расчете в течение третьей недели;
– 1% при расчете в течение месяца.
По истечении месяца устанавливается система наценок в размере:
– 5% в течение первой недели;
– 10% в течение второй недели;
– 15% в течение третьей недели и так далее.
Указанный способ сочетания скидок и наценок является своеобразной формой коммерческого кредита.
Предположим, что покупатель приобрел товар на сумму 12000 руб. (в том числе НДС – 1830 руб.) и рассчитался через 20 дней, то есть на третьей неделе.
В этом случае размер скидки будет составлять 2%.
Блок хозяйственных операций, отражающий учет такого рода скидок, выглядит аналогично примеру 1.
Дт 62 Кт 90 -- 12000 отражена выручка от покупателя
Дт 90 Кт 68 -- 1830 начислен НДС от выручки
Дт 90 Кт 41 -- 6000 списана стоимость реализованного товара
Дт 51 Кт 62 -- 11800 получена оплата от покупателя
Дт 62 Кт 90 -- 200 (сторно) сторнирована сумма скидки за товар
Дт 90 Кт 68 -- 35 (сторно) сторнирован НДС со скидки за товар
Безусловно, что если товарные и налоговые документы выписываются покупателю при получении товара, то в них значится первоначальная стоимость товара, которая не учитывает размер предоставляемой скидки. В этом случае после получения оплаты организация обязана выписать новые товарные и налоговые документы.
К сожалению, налоговое законодательство не допускает в качестве основания для принятия к учету скидок формулировку условий договоров, поскольку условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость допускают в качестве документа налогового учета только налоговый счет-фактуру.
Но размер скидки необходимо обязательно указывать в счете на товар, потому что это является доказательством того, что предоставленная скидка является результатом применения организацией маркетинговой политики, а не занижения стоимости товара в результате иных причин.
Пример 4. Используя данные примера 3, предположим, что организация произвела расчет по истечении 35 дней с момента получения товара. В этом случае покупатель не получает скидки, а, наоборот, обязан уплатить дополнительную наценку в сумме 600 рублей. У организации продавца в этом случае это отразится в учете следующим образом.
Дт 62 Кт 90 -- 12000 отражена выручка от покупателя
Дт 90 Кт 68 -- 1830 начислен НДС от выручки
Дт 90 Кт 41 -- 6000 списана стоимость реализованного товара
Дт 51 Кт 62 -- 12600 получена оплата от покупателя
Дт 62 Кт 90 -- 600 отражена дополнительная наценка на товар (коммерческий заем)
Дт 90 Кт 68 -- 110 начислен НДС с наценки
В соответствии налоговым законодательством налоговая база определяется с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров, в том числе процента по товарному кредиту.
Таким образом, прямое применение наценки на товар невыгодно с точки зрения исчисления налога на добавленную стоимость.
В заключение рассмотрим учет скидок в организации торговли, учитывающей товары в продажных ценах.
Пример 5. Организация розничной торговли реализует товары покупателям, в том числе по дисконтным картам. В августе покупатели приобрели товаров на сумму 495000 руб., в том числе по дисконтным картам на сумму 95000 руб. со скидкой 5%.
Отражение операций по реализации товаров в организации розничной торговли, ведущей суммовой учет товаров, осуществляется следующим образом:
Дт 41 Кт 60 -- 300000 приобретен товар у поставщиков
Дт 18 Кт 60 -- 54000 выделен НДС по приобретенному товару
Дт 41 Кт 42 -- 200000 отражена торговая наценка
Дт 60 Кт 51 -- 354000 товар оплачен поставщику
Дт 68 Кт 18 -- 54000 НДС принят к вычету
Дт 50 Кт 90 -- 400000 поступили средства от покупателей за товар по обычной цене
Дт 50 Кт 46 -- 95000 поступили средства от покупателей по дисконтным картам
Дт 90 Кт 41 -- 500000 списана себестоимость товара
Дт 90 Кт 42 -- 150000 (сторно) сторнирована торговая наценка по товару без скидки
Дт 90 Кт 42 -- 45000 (сторно) сторнирована торговая наценка по товару со скидкой
Дт 41 Кт 42 -- 5000 (сторно) сторнирована торговая наценка на сумму скидки
В качестве первичного документа унифицированной формы при предоставлении скидок покупателям составляется акт об уценке товарно-материальных ценностей, форму которого следует разработать самостоятельно и утвердить приказом по учетной политике организации.
Указанный акт составляется на всю партию товара, на который предоставлена скидка. При использовании высокоинтеллектуальных кассовых аппаратов операции по предоставлению скидок можно запрограммировать в память кассового аппарата. В этом случае размер скидок будет отражаться на кассовой ленте.
Если снижение скидки на товар производится ниже покупной цены, то снижение цен возможно на условиях, предусмотренных договором с организациями-изготовителями (поставщиками). При согласовании конечных розничных цен уценка производится за счет изготовителя и торгового предприятия с распределением сумм уценки по соглашению сторон, а при недостижении согласия - поровну.
При отсутствии условий в договорах и (или) наличии письменного отказа организаций-изготовителей (поставщиков) по снижению отпускных цен снижение цен может производиться отпускных цен предприятий-изготовителей (поставщиков) с отнесением разницы в ценах на результаты хозяйственной деятельности организаций розничной торговли и общественного питания.
Пример 6. В соответствии с условиями заключенного договора Организация розничной торговли при приближении срока годности товара может произвести его уценку в пределах оптовой наценки производителя-поставщика - 20 процентов. Цена приобретения товара составляет 100000 руб., к которой организация розничной торговли (учет ведется в продажных ценах) применяет свою наценку 15 процентов.
В бухгалтерском учете данная операция отражается следующими записями.
Организация розничной торговли.
Дт 41 Кт 60 – 100000 руб. – получен товар от поставщика-производителя
Дт 60 Кт 51 –100000 руб. – производится оплата поставленного товара
Дт 41 Кт 42 – 15000 руб. – рассчитана сумма розничной наценки
Дт 41 Кт 42 – 15000 руб. – при невозможности продать товар организация производит снижение продажной цены за счет своей наценки
Дт 92 Кт 41 – 20000 руб. – производится уценка товара в соответствии с условиями заключенного договора
Поскольку в договоре не определен размер возмещения сторонами убытков от уценки товара, то сумма уценки делится поровну между организацией розничной торговли и поставщиком
Дт 51 Кт 92 – 10000 руб. – возвращается сумма оплаченного и уцененного товара в размере 50 процентов от суммы, указанной в акте
Дт 90 Кт 41 – 80000 руб. – реализован товар после уценки
Дт 90 Кт 68 – 14400 руб. – начислен налог на добавленную стоимость от стоимости товара
Дт 51 Кт 90 – 80000 руб. – получена выручка от реализации
Организация поставщик-производитель
Дт 45 Кт 43 – 80000 руб. – отгружена продукция
Дт 51 Кт 90 – 100000 руб. - получена оплата за отгруженную продукцию
Дт 45 Кт 43 – 10000 руб. – отражается уценка
Дт 92 Кт 51- 10000 руб. – определяется убыток от уценки товара
При проведении уценки товара организация розничной торговли оформляет акт переоценки товара, второй экземпляр которого передается поставщику. На дату, указанную в акте, поставщик производит уценку отгруженного товара и отражает в соответствующей сумме внереализационный убыток.
Пример 7. Ситуацию из примера 6 можно определить еще и следующим образом. Если организация розничной торговли не смогла реализовать товар по пониженной цене, то цена может быть снижена ниже фактических затрат производителя. Допустим, организация розничной торговли от поставщика не получила разрешение новой уценки (если такое разрешение есть, то убытки от уценки отражаются по правилам примере 6).
Дт 92 Кт 41 –24000 руб.- отражена новая уценка, сумма которой ложится полностью на финансовые результаты деятельности организации розничной
